会计信息披露模式的相关问题探讨

　　摘要：如何真实有效地向利益相关者及社会披露会计信息，即采取怎样的会计信息披露模式是我们必须探讨的重要课题。目前对会计信息的披露主要存在3种模式：对现行会计报告改进披露；编制会计报告单独披露；对现行会计报告涵盖不了的部分单独披露。这3种模式各有利弊，会计信息模式三是当前我计信息披露比较现实、理想的模式。

　　关键词：会计信息；披露模式；资产；负债

　　一、会计信息披露的必要性

　　（一）披露会计信息是可持续发展道的必然要求

　　在可持续发展中，它强调了两个持续性：一是当代人的经济可持续发展，当代人要对过渡耗用的资源进行补偿，不能蚀本；二是后代人的经济可持续发展，当代人不可侵占后代人的基础。企业对会计信息适时、适当的披露可以反映出企业对资源的配置使用情况，反映企业是否让资源保持良性循环的基础上，取得最佳经济效益。所以通过会计信息披露，可以促进企业履行它对后代人的义务，加强企业设施的投入，自觉缴纳排污费，按申报，在恰当的地点按量排污。

　　（二）披露会计信息是绿色P核算的必然要求

　　传统的国民经济核算是将国内生产总值扣除固定资产消耗，作为国内生产净值，它包括个人消费支出、个人总投资、支出及净出口等，并且国内生产总值的核算只限于货物和服务，而排除了因素，许多与相关的支出，耗费都被排除在国内生产总值以外，从而没有真实地反映经济增长，造成国内生产总值的虚假繁荣，更不能使资源通过P得到补偿。目前许多国家都已经重视这个问题。将因素纳入国民经济核算体系后，测算出的经济增长比例要远低于原来的比例。

　　（三）披露会计信息是市场经济的内在要求

　　市场经济要求资源的优化配置，任何经济资源都要通过市场进行企业间的交换流动。会计信息可以及时地反映企业的资源。同时，企业发生的与相关的耗费支出也会涉及到企业相关资产的流出，这些经济行为都体现了市场经济的特点。所以会计信息利于企业资源参与市场，在市场中进行优化配置。

　　二、会计信息披露的模式

　　（一）会计信息披露模式一对现行会计报告加以改进

　　第一，在现有会计报告内披露，不单列项目将相关会计信息糅合到现有会计报告的相关项目之中予以披露，不单独列示会计要素各项目。例如，企业将其拥有的矿藏、森林、草原、土地等（资源）列为一般资产，将其环保设备列入一般的固定资产；将其有偿购入的矿藏、森林、草原、土地等（资源）或购入环保设备等所形成的负债列入一般的负债；将其以吸收投资形式取得的矿藏、森林、草原、土地等（资源）及环保设备所形成的所有者权益列为一般所有者权益（股东权益）；将其预防与研究开发成本、资产折耗、成本（如企业为治理和恢复而发生的支出以及对“三废”处理成本、厂区绿化美化支出等）、污染成本（如企业排污受罚、超标受罚、诉讼赔偿支出等）、其他支出（如职工培训支出、社会宣传支出、社会赞助支出）等成本费用支出列为一般成本费用支出；将其废物再利用收益、绿色产品收益等收益列为一般收益。

　　第二，在现有会计报告内披露，单列项目将相关会计信息在现有的会计报告中披露，增列会计要素有关项目，并单独列示。例如，在资产负债表中设置若干单独的项目，以反映企业拥有的资产、负债、所有者权益或股东权益；在利润表中增设单独的项目，以反映企业发生的成本费用支出和实现的收益；在现金流量表中单独设置项目，列示企业发生的与（资源）相关的现金流入及现金流出情况。

　　（二）会计信息披露模式二编制单独的会计报告

　　1、单独编制资产负债表、利润表、现金流量表及其附表。资产负债表的设计仍分为3大部分：第一，资产。其包括短期资产：存货（其中环保物资、资源产品、治理“三废”再生品、资源代用品、绿色产品等分别列示）、应收（资源）产品款；长期资产：长期资产原值（其中资源、环保设备分别列示）、累计资产折耗、长期资产净值；资产总计。第二，负债。其包括（资源）借款；应付环保设备款；应交资源税；应付（资源）款；应付排污款；负债合计。第三，所有者权益（或股东权益）。其包括成本；资本公积；利润；所有者权益合计。若采用账户式结构，左方为“资产”，右方为“负债和所有者权益（或股东权益）”。

　　利润表应根据“（直接）收益-成本费用支出=利润”进行设计。表中的“直接收益”项目及其明细项目是指那些应该计入本会计期间的直接收益，不包括间接收益（或间接效益）。表中的“成本费用支出”项目及其明细项目是指应该计入本会计期间的成本费用支出，不包括已资本化并计入资产或环保设备价值的支出。利润表的设计仍采用报告式结构：第一，直接收益。其包括（资源）产品收益；治理“三废”再生品收益；资源代用品收益；绿色产品收益；取得污染损失赔偿与税收减免收益；环保补助与环保贡献等。第二，成本费用支出。其包括预防与研究开发成本；资产折耗；成本（其中治理和恢复而发生的支出、“三废”处理成本、厂区绿化美化支出等分别列示）；污染成本（其中达标排污交费、超标排污加倍交费、诉讼赔偿支出等分别列示）；其他支出（其中职工培训支出、社会宣传支出、社会赞助支出等分别列示）；资源代用品成本；（资源）产品成本等。第三，利润。间接收益（或间接效益），主要包括治污后的空气质量（清新程度）、治污后的水质（是否变好）、所在社区居民疾病率（下降程度）、所在社区居民的意识（是否增强）、企业的知名度及信誉（是否提高）等。

　　2、将所有会计要素信息与综合效益信息并入一份报告中予以披露。相对于单独编制资产负债表、利润表、现金流量表及其附表的方式，单独编制一份综合会计报告可以使利益相关者比较全面和完整地了解和掌握企业的会计信息。会计报告的设计可采用报告式结构：资产，包括短期资产、长期资产；负债；所有者权益（或股东权益）；直接收益；成本费用支出；利润；综合效益指标，包括质量情况、治理和利用情况、法规制度制订与执行情况等。同时分设“财务指标（金额）”和“非财务指标”栏。

　　（三）会计信息披露模式三对现行会计报告涵盖不了的部分单独披露

　　会计要素（资产、负债、所有者权益或股东权益、直接收益、成本费用支出、利润）各项目皆能被现行会计报告所涵盖，可直接在现行会计报告内披露或对现行会计报告改进披露。而质量情况、治理和利用情况、法规制度制订与执行情况等综合效益指标，诸如综合能耗降低额及降低率、资源利用率、万元产值能耗降低额及降低率、污染治理完成数及完成率、主要质量指标达标率、污染排放总量减少数、污染排放所含污染物质含量降低数、厂区绿化率及所在社区居民疾病率等。

　　三、会计信息披露模式的选择

　　（一）补充报告模式下的利润表

　　1、成本的确认与计量。在现行会计制度中，看似只有管理费用下的“排污费”和“绿化费”是企业的支出，但从我国现行法律法规的要求和企业实践来看，问题所引发的成本和费用至少有以下几种，都相应计入“管理费用”和“营业外支出”等科目下。其中一般与当期有关的支出是：排污费；绿化费；罚款或赔款；“三废”处理费；与本期有关的清理支出；停工损失；设施折旧费、修理费；设备减值准备；资源税、城镇土地使用税等税金。一般应在以后年度分期摊销的资本性支出有：土地使用权取得费；矿产资源补偿费；恢复支出；资产购置支出；设施更新支出；绿色产品标志认证费。随着意识的加强还将发生的支出有：管理机构经费支出；监测支出；改善研发费等。为了更好地反映企业因而付出的成本，应设置“成本”科目，将上述支出从现有项目中单列出来予以确认。

　　2、收入的确认与计量。与有关的收益可以从两个方面来看，一方面是环保为企业带来的直接收益，当前主要是给予的补偿性和励性收入；利用国家指定环保设备享受的加速折旧等政策优惠；生产指定的环保产品抵免的所得税；银行对环保企业给予的低息或无息贷款而形成的相对节约等，都已包含在利润表相关收益中，比重较小；另一方面是由于环保的实施而为企业带来的间接收益，如环保形象、绿色标志增加的消费者信赖，环保措施的成本节约，质量的提高等。但间接收益在目前的核算体系下潜在性大，不易确认和计量。虽然会计理论界已提出了市场价值法、替代市场法和调查判断法等计量理论，但不可否认的是不同的方法都有着严格的假设和条件，不具实用性，即使能够得到综合运用，也存在太多的估计和主观臆断，可靠性差，所以更为谨慎的是在现阶段只考虑直接收益，待“成本内在化”得以实现时再进行间接收入的计量。

　　（二）补充报告模式下的资产负债表

　　1、资产的披露。在环保措施的实施中不可避免的会有资产的投入，即在过去的交易或事项中形成的，企业拥有或控制的，能为企业或社会带来收益的资源，在广义上包括自然资源，如土地、森林、煤等的所有权或使用权；生态资源，如美好的、地理景观、的空气等；环保设施，如噪音控制设备、清洁设备等。由于产权交易的不完善、计量手段的落后，对资产的披露只能先局限于环保设备及部分自然资源上。国家经贸委、国税总局于2000年2月颁布的第一批《当前国家鼓励发展的环保产业设备（产品）目录》将8大类、62种产品界定为企业的环保设施，这在一定程度上为资产的确认提供了指南。在披露方面，应在资产负债表相关项目下增设明细账，单独反映企业拥有的资产，如在固定资产项下增设“资产”明细，在累计折旧下增设“资产累计折旧”等。

　　2、负债的披露。企业的负债可分成3类，第一类是流动负债，如应付排污费、应付环保设备修理费等。第二类是长期负债，如治理的长期借款等。这两类负债在资产负债表下单设“流动负债”、“长期负债”予以反映。第三类是或有负债。随着环保概念的深化，如新上项目对的污染程度、预计的治理支出、诉讼索赔压力等都是应予披露的问题，对于这一类负债如果发生的原因、时间、金额能够“基本确定”时，应作为一项负债予以列示，如果具有一定的不确定性，则应按或有负债的披露原则在资产负债表附注中充分说明形成的原因和影响。

　　参考文献：

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